W polskim systemie podatkowym ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) reguluje, jak należy ustalać wartość świadczeń częściowo odpłatnych. Te świadczenia różnią się od świadczeń nieodpłatnych, ponieważ podatnik w przypadku świadczeń częściowo odpłatnych ponosi pewne koszty związane z uzyskaniem świadczenia, ale nie w pełnej wysokości wartości rynkowej tego świadczenia. Przepisy te mają na celu prawidłowe ustalenie przychodu podatkowego wynikającego z częściowo odpłatnych świadczeń.
Definicja świadczeń częściowo odpłatnych
Świadczenia częściowo odpłatne to takie, za które podatnik uiszcza opłatę niższą od ich pełnej wartości rynkowej. Wartość przychodu z tytułu uzyskania tego typu świadczeń stanowi różnica między wartością rynkową świadczenia a rzeczywistą odpłatnością ponoszoną przez podatnika.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, przychodem podatnika z tytułu uzyskania świadczeń częściowo odpłatnych jest różnica między wartością rynkową świadczenia a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Wartość ta jest traktowana jako przychód do opodatkowania, chyba że przepisy stanowią inaczej.
Wartość świadczeń częściowo odpłatnych ustalana jest na podstawie tych samych zasad, które dotyczą świadczeń nieodpłatnych.
Usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia
Jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi świadczone w ramach działalności gospodarczej podmiotu, który je świadczy, to wartość świadczenia ustala się na podstawie cen stosowanych wobec innych odbiorców. Oznacza to, że w przypadku gdy dany podmiot świadczy określone usługi na rzecz różnych klientów, wartość świadczenia ustala się na podstawie ceny, jaką podmiot ten stosuje wobec innych, niepowiązanych odbiorców.
Usługi zakupione i udostępnienie lokalu
Jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione od innych podmiotów, wartość świadczenia ustala się według cen zakupu tych usług. Jest to cena, jaką świadczący ponosił przy nabyciu danej usługi. Jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu, wartość świadczenia ustala się w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu. Oznacza to, że wartość wynajmu lokalu (nawet jeśli jest wynajęty po zaniżonej cenie) powinna odpowiadać czynszowi rynkowemu, jaki można by uzyskać w warunkach rynkowych.
W pozostałych przypadkach, wartość świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku. Wartość ta powinna uwzględniać:
Stan rzeczy lub praw,
Stopień zużycia,
Czas i miejsce udostępnienia.
Zasada zachowania wartości rynkowej
Ustalanie wartości świadczeń częściowo odpłatnych w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) - zgodnie z art. 12 ust. 6a ustawy o CIT, w odniesieniu do świadczeń częściowo odpłatnych należy stosować zasadę „zachowania wartości rynkowej”. Oznacza to, że wartość świadczenia ustalana w umowie między stronami musi odpowiadać wartości rynkowej tego świadczenia. Jeżeli wartość świadczenia ustalona w umowie odbiega od wartości rynkowej, organ podatkowy ma prawo podjąć odpowiednie działania, aby skorygować tę wartość.
Korekta wartości świadczeń przez organy podatkowe
Jeśli wartość ustalona w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej świadczenia, organ podatkowy może:
Wezwać strony umowy do zmiany wartości świadczenia, aby była ona zgodna z ceną rynkową.
Wskazać stronom umowy konieczność uzasadnienia, dlaczego wartość odbiega od wartości rynkowej.
W przypadku, gdy podatnik nie przedstawi wystarczających wyjaśnień lub nie zmieni wartości świadczenia, organ podatkowy ma prawo ustalić wartość świadczenia na podstawie opinii biegłego. Jeżeli wartość świadczenia określona przez organ podatkowy różni się co najmniej o 33% od wartości zadeklarowanej w umowie, koszty opinii biegłego ponosi podatnik, który składał świadczenie.
Przykład zastosowania zasady zachowania wartości rynkowej
Firma A wynajmuje firmie B biuro o powierzchni 100 m² po cenie niższej niż rynkowa (np. za 5000 zł, podczas gdy cena rynkowa wynosi 15000 zł). Organ podatkowy może wezwać firmy do wyjaśnienia, dlaczego czynsz został ustalony na tak niskim poziomie. Jeżeli strony umowy nie wykażą uzasadnionych przyczyn takiej różnicy (np. nadzwyczajnych warunków lokalnych lub umowy długoterminowej), organ podatkowy może ustalić wartość świadczenia zgodnie z rynkową ceną najmu.
Obliczanie przychodu z tytułu świadczeń częściowo odpłatnych
Przychód podatnika z tytułu świadczeń częściowo odpłatnych ustala się jako różnicę między wartością rynkową świadczenia (ustaloną na podstawie wyżej opisanych zasad) a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.
Przykład:
Podatnik A korzysta z usługi transportowej oferowanej przez firmę B, która świadczy tę usługę po cenie 4000 zł, podczas gdy cena rynkowa tej usługi wynosi 6000 zł. Różnica 2000 zł (6000 zł - 4000 zł) może stanowić przychód podatnika A.
Ustalanie wartości świadczeń częściowo odpłatnych w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) - podsumowanie
Podatnicy powinni dokładnie weryfikować transakcje częściowo odpłatne, aby upewnić się, że ceny w umowach nie odbiegają od wartości rynkowej w sposób nieuzasadniony. W przypadku, gdy ceny te nie są ustalane na warunkach rynkowych, istnieje ryzyko korekty przez organy podatkowe, co może prowadzić do obowiązku zapłaty dodatkowego podatku, a także pokrycia kosztów opinii biegłego.
Podstawą prawną do ustalania wartości świadczeń częściowo odpłatnych są przepisy art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 6, ust. 6a oraz art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT). Przepisy te regulują zarówno zasady ustalania wartości świadczeń częściowo odpłatnych, jak i procedury stosowane przez organy podatkowe w przypadku korekty wartości ustalonej w umowie między stronami.
