W kontekście wydatków poczynionych przez właściciela firmy podczas podróży zagranicznej, pojawia się pytanie, czy należy liczyć różnicę kursową pomiędzy kursem średnim z dnia poprzedzającego poniesienie kosztu a kursem pobrania zaliczki na te koszty, przy założeniu, że wypłata zaliczki następuje w dniu zakupu walut w kantorze. Odpowiedź brzmi: tak, różnice kursowe należy naliczać na ogólnych zasadach. Niniejszy artykuł przedstawia szczegółowe uzasadnienie tej praktyki oraz możliwe skutki podatkowe.
Różnice między podróżą pracownika a przedsiębiorcy
Na wstępie należy zauważyć, że podróże pracownika i przedsiębiorcy (właściciela firmy) rządzą się odmiennymi prawami. Pracownikom należą się diety i zwroty kosztów na zasadach wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej – dalej r.p.s. – lub wynikające z zasad wewnętrznych przyjętych u danego pracodawcy.
Art.11 r.p.s. stanowi:
"Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadania służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, przysługuje dieta oraz zwrot kosztów podróży."
Art. 20 r.p.s. precyzuje:
"Pracownikowi odbywającemu podróż służbową poza granicami kraju przysługuje zwrot kosztów podróży oraz inne należności na warunkach określonych w rozporządzeniu."
Zasady te nie obowiązują jednak w przypadku przedsiębiorców. Różnicę najwyraźniej widać na przykładzie diet. O ile w przypadku pracowników są one świadczeniem, to w przypadku przedsiębiorców mają one inny charakter – stanowią ryczałtowy koszt uzyskania przychodów.
Dodatkowo pracownik, który nie przedłożył rachunku hotelowego, ma prawo do ryczałtu za nocleg, do którego nie ma prawa przedsiębiorca. |
Zaliczki w podróży służbowej
W przypadku pracowników zaliczki są wypłacane:
W przypadku podróży służbowych krajowych – na wniosek pracownika (§ 11 r.p.s.):
"Na wniosek pracownika pracodawca może wypłacić zaliczkę na pokrycie kosztów podróży służbowej krajowej, w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów."
W przypadku podróży służbowych zagranicznych – z mocy przepisu (§ 20 r.p.s.):
"Pracownikowi odbywającemu podróż służbową poza granicami kraju pracodawca wypłaca zaliczkę na niezbędne koszty tej podróży w wysokości wynikającej ze wstępnej kalkulacji tych kosztów."
Inaczej jest w przypadku przedsiębiorcy (właściciela firmy). Nie otrzymuje on zaliczki, bo są to cały czas jego środki. Nie ma więc podmiotu, który mógłby ją wypłacić. Z kolei nazywanie podjęcia własnych środków celem zapłaty za towar lub usługę jest niewłaściwe – w ten sposób brałoby się zaliczki za każdym razem jadąc do marketu.
Pracodawca zatem nie bierze zaliczki na koszty podróży, tylko po prostu zabiera ze sobą własne środki pieniężne. Jeżeli jest to waluta obca – powstają różnice kursowe. |
Różnice kursowe w podróży służbowej
Różnice kursowe w podroży służbowej - na mocy art.24c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. Różnice te powstają między innymi w przypadku, gdy wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest odpowiednio niższa lub wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
Art.24c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:
"Różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa lub wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,zobowiązań wyrażonych w walucie obcej w dniu ich powstania jest niższa lub wyższa od wartości tych zobowiązań w dniu zapłaty, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,środków pieniężnych w walucie obcej będących w posiadaniu jednostki w dniu bilansowym jest niższa lub wyższa od wartości tych środków w dniu ich zarachowania, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni."
W efekcie, w przypadku przedsiębiorcy należy naliczyć różnice kursowe między dniem nabycia waluty (zakup w kantorze), a dniem jej wydatkowania.
Przykład naliczenia różnic kursowych
Załóżmy, że przedsiębiorca kupuje walutę obcą w kantorze w dniu 1 czerwca. Wartość nabytej waluty w dniu zakupu wynosi 4,20 PLN za jednostkę waluty obcej. Przedsiębiorca ponosi wydatek w dniu 10 czerwca, kiedy kurs wymiany wynosi 4,30 PLN za jednostkę waluty obcej.
W tym przypadku różnice kursowe będą obliczane jako różnica pomiędzy kursem z dnia zakupu waluty a kursem z dnia poniesienia wydatku. Różnice te będą miały wpływ na koszty uzyskania przychodów przedsiębiorcy. W naszym przykładzie, jeżeli przedsiębiorca wydał 100 jednostek waluty obcej, różnice kursowe wyniosą:
(4,30 PLN - 4,20 PLN) * 100 = 10 PLN
Ta kwota będzie uznana jako dodatnia różnica kursowa, która zwiększy przychody przedsiębiorcy.
Różnice kursowe w podroży służbowej - podsumowanie
Podsumowując, w przypadku wydatków ponoszonych przez właściciela firmy podczas podróży służbowej, należy naliczać różnice kursowe na ogólnych zasadach. Różnice te powstają pomiędzy dniem nabycia waluty a dniem jej wydatkowania, co zgodnie z art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wpływa na przychody lub koszty uzyskania przychodów przedsiębiorcy. Różnice kursowe są zatem istotnym elementem rachunkowości przedsiębiorcy i muszą być uwzględniane w ewidencji księgowej zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego.
Art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:
"1. Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. 2. Różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa lub wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,zobowiązań wyrażonych w walucie obcej w dniu ich powstania jest niższa lub wyższa od wartości tych zobowiązań w dniu zapłaty, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,środków pieniężnych w walucie obcej będących w posiadaniu jednostki w dniu bilansowym jest niższa lub wyższa od wartości tych środków w dniu ich zarachowania, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni."
